Ввод в эксплуатацию основного средства бывшего в эксплуатации

Организация приобрела бывшее в употреблении основное средство (автомобиль). Продавец не передал организации документы, в которых указывается срок полезного использования автомобиля. Организация применяет линейный метод начисления амортизации в налоговом учете. Как определить срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бухгалтерском учете организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования автомобиля, бывшего в употреблении. При этом документального подтверждения срока фактического полезного использования данного имущества предыдущим собственником не требуется.
В целях налогового учета, если организация не имеет возможности получить от предыдущего собственника документы, содержащие информацию о сроке фактической эксплуатации объекта ОС, безопаснее установить срок полезного использования в общем порядке, то есть в соответствии с Классификацией ОС.

Обоснование вывода:

Налоговый учет

На основании п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей*(1).
В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств (далее — ОС) служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее — Классификация ОС).
При этом согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты ОС, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Срок полезного использования данных ОС может быть также определен как установленный предыдущим собственником этих ОС срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Если срок фактического использования ОС у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией ОС, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов.
В п. 12 ст. 258 НК РФ указано, что приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.
Таким образом, исходя из положений налогового законодательства, налогоплательщик имеет право выбрать один из вариантов определения срока полезного использования ОС, бывшего в употреблении:
1) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации ОС (в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ);
2) исходя из срока полезного использования, устанавливаемого с учетом Классификации ОС, уменьшенного на срок фактического использования прежним владельцем (в соответствии с первым предложением п. 7 ст. 258 НК РФ);
3) исходя из срока полезного использования, установленного прежним владельцем, уменьшенного на срок фактического использования прежним владельцем (в соответствии со вторым предложением п. 7 ст. 258 НК РФ). Смотрите дополнительно постановление АС Северо-Кавказского округа от 08.05.2015 N Ф08-2247/15 по делу N А53-27549/2013.
Порядок определения срока полезного использования, применяемый организацией в отношении ОС, бывших в употреблении, закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.
При применении второго или третьего вариантов определения срока полезного использования срок эксплуатации ОС предыдущим собственником необходимо подтвердить документально. На это указывают специалисты Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/209, УФНС России по г. Москве от 29.05.2007 N 20-12/050167.2, от 24.03.2006 N 20-12/22859, УМНС России по г. Москве от 22.09.2004 N 26-12/61646).
Если документально подтвердить срок эксплуатации ОС предыдущим собственником организация не может, то она не вправе применять положения п. 7 ст. 258 НК РФ (письма Минфина России от 20.03.2013 N 03-03-06/1/8587, от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525). Организация в таком случае должна установить срок полезного использования в общем порядке — как для нового ОС, руководствуясь Классификацией ОС (смотрите также письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/144, от 06.10.2010 N 03-03-06/2/172, от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141).
В письме Минфина России от 23.09.2009 N 03-03-06/1/608 указано, что если организация решит реализовать свое право на уменьшение срока полезного использования имущества на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущим собственником, она обязана получить у предыдущего собственника данные о сроке фактической эксплуатации данного объекта ОС, а также при необходимости — и о сроке полезного использования данного объекта ОС, установленном предыдущим владельцем.
Согласно разъяснениям, данным в письмах Минфина России от 05.07.2010 N 03-03-06/1/448, УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/[email protected], от 07.07.2008 N 20-12/064109, при приобретении ОС организация может подтвердить срок его эксплуатации предыдущим собственником актом о приеме-передаче объекта ОС (форма N ОС-1), оформленным в установленном порядке*(2).
Однако заметим, что НК РФ не установлен конкретный перечень документов, необходимых для подтверждения срока эксплуатации ОС предыдущими собственниками.
По мнению судов, исходя из п. 1 ст. 252 НК РФ срок эксплуатации ОС предыдущими собственниками может быть подтвержден налогоплательщиком любыми первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством, из которых бы следовало подтверждение количества лет (месяцев) эксплуатации имущества у предыдущего собственника. Если срок фактического использования имущества у предыдущего собственника будет подтвержден таким документом, то на основании этого документа налогоплательщик вправе уменьшить срок полезного использования приобретенного ОС (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2010 N А56-48387/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 15.04.2010 N А32-774/2009-33/44, ФАС Поволжского округа от 24.02.2009 N А12-12162/2008, от 05.12.2008 N А12-3509/08).
Отметим, что в письме от 03.08.2005 N 03-03-04/1/142 чиновники Минфина России пришли к выводу, что документом, подтверждающим период эксплуатации ОС у предыдущих собственников, для целей налогового учета может служить паспорт транспортного средства.
Аналогичная точка зрения представлена в постановлениях ФАС Уральского округа от 02.12.2009 N Ф09-8676/09-С2, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009 N 08АП-1452/2009, Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2008 N 09АП-6698/2008.
В то же время в постановлении АС Московского округа от 14.10.2015 по делу N А40-191195/14 судьи указали на недопустимость использования ПТС в качестве подтверждения срока использования транспортного средства предыдущими собственниками для целей применения положений НК РФ, поскольку такой документ не подтверждает факт эксплуатации основных средств. ПТС никаких сведений о предыдущих собственниках и сроке эксплуатации не содержит.
Таким образом, вопрос о том, можно ли считать паспорт транспортного средства документом, подтверждающим срок эксплуатации ОС предыдущим собственником (при отсутствии иных документов), является спорным.
С учетом позиции судей, содержащейся в материалах приведенного нами выше недавнего судебного постановления АС Московского округа, полагаем, что использование организацией с целью подтверждения факта и времени эксплуатации приобретенного объекта ОС предыдущим собственником только данных паспорта этого объекта может вызвать спор с налоговыми органами.
По нашему мнению, если организация не имеет возможности получить от предыдущего собственника документы, содержащие информацию о сроке фактической эксплуатации объекта ОС, безопаснее установить срок полезного использования в общем порядке, то есть в соответствии с Классификацией ОС.

Бухгалтерский учет

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01) в общем случае стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации.
Амортизация по объектам ОС начисляется в течение срока их полезного использования, под которым понимается период, в течение которого использование объекта приносит экономические выгоды (доход) организации (п. 4 ПБУ 6/01).
В соответствии с п. 20 ПБУ 6/01, п. 59 Методических указаний по учету основных средств (утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) срок полезного использования объекта ОС определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта ОС, включая объекты ОС, ранее использованные у другой организации, производится исходя из:
— ожидаемого срока использования объекта ОС в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срока аренды).
Отметим, что Классификацию ОС организация может (но не обязана) использовать для целей бухгалтерского учета, на что специально указано в п. 1 данного документа.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета организация вправе самостоятельно определять срок полезного использования, не опираясь ни на какие нормы, а только руководствуясь п. 20 ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77). При этом документального подтверждения срока фактического использования объекта ОС предыдущими собственниками не требуется.
Порядок определения срока полезного использования при принятии объекта ОС к учету должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008).
Начисление амортизации производится в порядке, предусмотренном п.п. 18, 19, 21-25 ПБУ 6/01.

К сведению:
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 этого ПБУ, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Учет основных средств, бывших в эксплуатации. Установление срока полезного использования;
— Энциклопедия решений. Учет приобретения основных средств, бывших в эксплуатации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) Это положение применяется к объектам, введенным в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года (ч. 7 ст. 5 Федерального закона от 08.06.2015 N 150-ФЗ). Учет объектов, введенных в эксплуатацию до этой даты, не меняется.
*(2) С 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению и могут разрабатываться организациями самостоятельно. При разработке собственных форм можно использовать в качестве образца унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012).

Принятие к учету ОС, купленного ООО на УСН (6%) у физического лица

Цитата (Журнал «Упрощенка» 15.08.2013): Компания на УСН купила б/у основное средство. Как быть с налоговым и бухгалтерским учетом?
Принять к налоговому учету основное средство, бывшее прежде в эксплуатации, нужно в обычном порядке. То есть после оплаты и ввода в эксплуатацию списывать стоимость объекта на расходы ежеквартально равными долями до конца календарного года. А вот в бухучете придется начислять амортизацию, и совсем по другим правилам. Давайте разбираться в проблеме.

Как списать имущество в налоговом учете
Вопрос о списании основных средств в налоговом учете актуален для «упрощенцев», учитывающих расходы.
Если вы среди них, то списывайте стоимость купленного объекта по общим правилам, не обращая внимание на то, что имущество уже прежде кем-то использовалось. То есть в отношении основных средств, бывших в употреблении и купленных в период применения УСН, действуют такие же правила налогового учета, как и для новых основных средств. А именно: стоимость имущества можно списывать на расходы после того, как оно оплачено и введено в эксплуатацию. И списание происходит равными долями ежеквартально до конца календарного года (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Стоимость, по которой вы принимаете б/у объект к налоговому учету, равна сумме, которую вы за него заплатили (абз. 9 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, далее — ПБУ 6/01).

Пример 1.
Налоговый учет подержанного основного средства
ООО «Бриз», применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, в июле 2013 года купило у физлица подержанный легковой автомобиль 2009 года выпуска. Цена покупки составила 144 000 руб. Автомобиль был оплачен и введен в эксплуатацию в том же месяце.
В Книге учета доходов и расходов за 2013 год бухгалтер сделает записи, как показано в таблице.

Как в бухучете амортизировать основное средство, бывшее в эксплуатации
В бухгалтерском учете основное средство списывается не так быстро, как в налоговом учете, поскольку здесь нужно ежемесячно начислять амортизацию. Всего существует четыре способа амортизации. Организация выбирает любой и прописывает свой выбор в учетной политике в целях бухгалтерского учета.
Наиболее распространенным является линейный метод. Напомним, чтобы применить его, надо знать стоимость объекта и срок его полезного использования (п. 17 и 19 ПБУ 6/01). И если со стоимостью основного средства все понятно — у вас она формируется из трат на приобретение, то со сроком использования не все так однозначно.

Таблица. Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО «Бриз» за III и IV кварталы 2013 года

Покупаем основные средства, бывшие в эксплуатации

Если вы купили основное средство (ОС), до этого эксплуатирующееся другим собственником, то вам нужно правильно определить срок полезного использования (СПИ) такого ОС и установить норму амортизации по нему для целей налогообложения прибыли. Ведь для целей налогового учета, вы, во-первых, должны включить объект ОС, бывший в эксплуатации, в состав той же амортизационной группы (подгруппы), в которой он числился у предыдущего собственник а п. 12 ст. 258 НК РФ . А во-вторых, при применении линейного метода начисления амортизации вы в определенных ситуациях можете уменьшить срок полезного использования полученного объекта на фактический срок его эксплуатации предыдущим собственнико м п. 7 ст. 258 НК РФ .

Рассмотрим на примерах, как это сделать.

Подержанные ОС стоимостью не более 40 000 руб. сразу списываем на расходы

Наша организация купила за 35 000 руб. подержанное ОС, которое у предыдущего собственника было недоамортизировано. Можем ли мы стоимость такого объекта списать на налоговые расходы или нужно продолжать его амортизировать?

: Имущество, стоимость которого не превышает 40 000 руб., независимо от СПИ не является амортизируемым. А значит, его стоимость вы можете единовременно учесть в «прибыльных» расхода х п. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ .

Кстати, остаточная стоимость этого объекта у предыдущего собственника, которую он указал в акте по форме № ОС-1, никак не влияет на порядок признания объекта амортизируемым имуществом.

Полностью самортизированное у предыдущего собственника имущество может быть для вас ОС

Купили имущество за 70 000 руб., которому более 50 лет. У предыдущего собственника это ОС полностью самортизировано. Нужно ли нам принимать его к учету в качестве амортизируемого имущества?

: Если вы считаете, что СПИ этого имущества больше 12 месяцев, то вы должны включить этот объект в состав амортизируемого имущества, ведь его стоимость более 40 000 руб. п. 1 ст. 256 НК РФ Несмотря на то что у предыдущего собственника объект был полностью самортизирован, вам нужно определить СПИ объекта, исходя из периода, в течение которого вы планируете его эксплуатировать. И после этого начислять амортизацию до полного списания его стоимост и п. 7 ст. 258 НК РФ .

Повышающие коэффициенты применяются и к «бэушным» ОС

Возможно ли применить повышающий коэффициент к приобретенному «бэушному» ОС, если оно относится к 5-й амортизационной группе и мы собираемся использовать его круглосуточно?

: Да, возможно. Применение повышающего коэффициента не зависит от того, новое это ОС или «бэушное » подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ .

Но помните, что круглосуточный график работы ОС вам надо подтвердить документам и Письмо УФНС по г. Москве от 25.04.2011 № 16-12/[email protected] :

  • приказом руководителя о применении специального коэффициента в отношении конкретных ОС с указанием их инвентарных номеров;
  • распорядительным документом о режиме работы организации и ее отдельных подразделений;
  • табелем учета рабочего времени сотрудников.

Иностранец тоже может подтвердить срок эксплуатации проданных ОС

Мы купили в Германии у иностранной компании седельные тягачи. Никаких данных о начислении амортизации и о сроке их использования предыдущий собственник, конечно, не дал. В какую амортизационную группу надо включить эти ОС и можно ли как-то учесть их предыдущий срок эксплуатации?

: Поскольку у вас нет документально подтвержденных сведений о периоде эксплуатации объектов от предыдущего собственника, то на дату ввода ОС в эксплуатацию самостоятельно определите по правительственной Классификации их группу и СПИ п. 1 Письма Минфина от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141 . В вашем случае это будет 5-я амортизационная группа со сроком полезного использования свыше 7 и до 10 лет включительно (коды ОКОФ с 15 3410210 по 15 3410216).

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

Чтобы быстрее списать на расходы стоимость приобретенного у иностранца ненового ОС и тем самым заплатить меньше налога на прибыль, нужно попросить у иностранца письмо с указанием срока фактической эксплуатации им этого объекта.

Чтобы при установлении СПИ такого имущества можно было учесть срок его эксплуатации предыдущими собственниками, нужны подтверждающие документы. Попросите иностранную компанию-продавца указать срок эксплуатации ОС в договоре купли-продажи или в отдельном письме. Кстати, Минфин не возражает против подтверждения указанных сведений документам и Письмо Минфина от 16.06.2010 № 03-03-06/1/414 :

  • оформленными в соответствии с законодательством иностранного государства;
  • оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в этом иностранном государстве;
  • косвенно подтверждающими срок эксплуатации объекта предыдущим собственником.

Акт ОС-1 подтверждает амортизационную группу и срок эксплуатации объекта ОС

Какие данные продавца ОС, бывших в эксплуатации, из акта приема-передачи по форме № ОС-1 понадобятся нам, как покупателю, для налогового учета?

: Акт по форме № ОС-1 является первичным документом бухгалтерского учета, а не налогового. Поэтому единственное, что можно взять из акта, — это сведения о количестве лет (месяцев) фактической эксплуатации ОС (из графы 4 раздела 1).

Этот срок можно учесть при установлении СПИ купленного ОС для целей налогообложения прибыл и п. 7 ст. 258 НК РФ .

Если же продавец ОС сделал в акте пометку о совпадении показателей бухучета с налоговыми данными или в акте отдельно отражены данные налогового учета (например, добавлены отдельные графы или строки), то можно использовать также информацию о номере амортизационной группы (из таблицы справа на титульной странице). Вы можете включить купленное ОС для целей налогообложения прибыли в ту же амортизационную групп у п. 12 ст. 258 НК РФ .

Срок использования автомобиля может подтвердить и его ПТС

В январе 2012 г. мы приобрели автомобиль 2008 года выпуска у российской организации, которая его использовала с марта 2009 г. А с 2008 г. и до марта 2009 г. этот автомобиль эксплуатировался в Бельгии.
На основании каких документов мы можем учесть весь предыдущий срок эксплуатации автомобиля?

: Документом, подтверждающим период эксплуатации автомобиля у всех предыдущих собственников, может служить ПТС Письмо Минфина от 03.08.2005 № 03-03-04/1/142; Постановления ФАС УО от 02.12.2009 № Ф09-8676/09-С2; 9 ААС от 23.06.2008 № 09АП-6698/2008-АК .

Хотя в одном из решений суд указал, что нельзя ориентироваться лишь на дату выпуска транспортного средства. Важны именно дата ввода объекта в эксплуатацию предыдущим собственником и фактический срок его эксплуатаци и Постановление 8 ААС от 02.06.2011 № А81-4814/2010 .

Поэтому лучший вариант — если продавец передаст вам акт приема-передачи по форме № ОС-1, в котором будет указан фактический срок эксплуатации объект а Письмо Минфина от 05.07.2010 № 03-03-06/1/448 .

По ОС, купленному у упрощенца, можно учесть его предыдущий срок использования

Наша организация купила ОС, бывшее в использовании у предпринимателя, который применяет «доходно-расходную» УСНО. Можем ли мы при определении СПИ учесть прежний срок эксплуатации такого ОС, ведь продавец не определял амортизационную группу и не амортизировал ОС?

: Да, можете. Режим налогообложения продавца не играет роли. Вам нужен лишь документ, подтверждающий срок эксплуатации ОС Письма Минфина от 05.07.2010 № 03-03-06/1/448, от 23.09.2009 № 03-03-06/1/608 (п. 2) . Попросите предпринимателя оформить письмо, в котором он отразит сведения о фактическом сроке эксплуатации оборудования. И пусть он укажет свои ИНН и ОГРНИП, чтобы подтвердить «предпринимательский» стату с Письмо Минфина от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172 .

По имуществу, приобретенному у физлица, СПИ устанавливается как для нового ОС

Как определить СПИ здания склада из железобетонных конструкций 1984 года постройки, приобретенного у гражданина, не зарегистрированного в качестве предпринимателя?

: В одном из писем Минфин указал, что при приобретении объекта ОС у физлица — не предпринимателя, организация должна определить норму амортизации по нему без учета срока его предыдущей эксплуатации, то есть как по новому ОС. Якобы у физлица отсутствует документальное подтверждение СПИ объекта и срока его эксплуатаци и Письмо Минфина от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172 . Но ведь в вашем случае вы купили здание. Год его постройки вам известен. Здание каждый год изнашивается, и неважно, эксплуатируется оно или нет. Так что, казалось бы, вы можете уменьшить СПИ объекта, применяемый вами при расчете налоговой амортизации, исходя из года постройки здания. Однако в Минфине с такой логикой не согласны.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“ Высказанная в Письме от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172 позиция Минфина правомерна также и в случае приобретения у физлица здания. Несмотря на то что год постройки здания известен, ранее амортизация по нему не начислялась в связи с тем, что владельцем здания было физическое лицо, не являющееся предпринимателем. Поэтому норма амортизации в данном случае будет рассчитываться без учета предыдущего срока эксплуатации здани я ” .

Так что безопаснее, конечно, последовать позиции Минфина.

Оформление приобретения основного средства, бывшего в эксплуатации

Учет основных средств бюджетными организациями регламентируется инструкциейпо бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях (утверждена приказом Минфина России от 30.12.1999 № 107н). В соответствии с названной инструкцией основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости (по фактическим расходам на их приобретение, сооружение и изготовление, включая НДС, кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской деятельности), а объекты, которые подвергались переоценке, — по восстановительной стоимости. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается лишь в случаях переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации соответствующих объектов (п. 45 инструкции от 30.12.1999 № 107н).

В соответствии с пунктом 46 инструкции при поступлении основных средств от других учреждений и организаций комиссией, назначенной руководителем учреждения, составляется акт приемки-передачи основных средств по форме ОС-1 бюдж. Форма акта установлена в приложении к инструкции и предполагает отражение в ней даты ввода в эксплуатацию объекта прежним собственником и накопленного на момент передачи износа.

Объекты основных средств, поступившие от других организаций безвозмездно, оформляются следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 010 (011 — 019, 031) Кредит 250 (251, 020)

В соответствии с действующими Указаниями о порядке определения и отражения в бухгалтерском учете износа основных средств (фондов) учреждений и организаций, состоящих на государственном бюджете СССР, и других организаций, начисляющих амортизацию (письмо Минфина СССР от 28.06.1974 № АБ-23-Д) «при поступлении основных средств (фондов) — инвентарных объектов, бывших в эксплуатации, от других организаций принимающая сторона отражает в бухгалтерском учете по дебету счета 01 «Основные средства» их балансовую стоимость без вычета износа и по кредиту счетов 250 «Фонд в основных средствах» их балансовую стоимость за вычетом износа и 020 «Износ основных средств» — сумму износа этих объектов на основании документов передающей организации». Таким образом, в этом случае должны быть сделаны 2 бухгалтерские записи:

Дебет 010 (011 — 019, 031) Кредит 020 — на сумму накопленного износа; Дебет 010 (011 — 019, 031) Кредит 250 (251) — на сумму балансовой стоимости за вычетом износа.

Поэтому в программе «Бухгалтерия для бюджетных организаций» в документе «Безвозмездное поступление ОС и НМА» предусмотрено задание нормы износа и суммы накопленного износа основных средств, бывших в эксплуатации в передающей организации.

При этом, по нашему мнению, такие записи можно сделать, если основное средство принимается к учету по стоимости, по которой оно учитывалось у передающей организации.

Согласно пункту 47 инструкции основные средства, полученные и переданные учреждениям безвозмездно, отражаются в бухгалтерском учете по рыночной стоимости. Если рыночная стоимость основного средства отличается от стоимости, по которой оно учитывалось у передающей организации, то сумма накопленного износа не будет соответствовать балансовой стоимости и тем самым будет неверно характеризовать степень изношенности основного средства.

Объекты основных средств, приобретенные у поставщиков, приходуются на балансе по документам поставщика — товарно-транспортным накладным, счетам-фактурам (п. 46 инструкции). При этом в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 013 (015 — 019, 031 ) Кредит 178 (130, 131) — на сумму фактических расходов на приобретение машин и оборудования, нематериальных активов, транспортных средств, инструментов, производственного (включая принадлежности) и хозяйственного инвентаря, рабочего и продуктивного скота, книг, включаемых в библиотечный фонд, и прочих Дебет 200 (201, 210, 220, 223, 225) Кредит 250 (251) — на ту же сумму

Инструкция № 107н, равно как и прежняя инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях (от 12.11.1993 № 122), не предусматривает особого порядка для отражения приобретения бывших в употреблении объектов основных средств. Таким образом, накопленный износ по таким основным средствам не должен приниматься к учету на балансе покупателя.

Почему нельзя принять на баланс износ, начисленный предыдущим собственником основного средства?

В общем случае сумма, уплаченная покупателем за бывшее в употреблении основное средство, может отличаться от его балансовой стоимости у продавца, и соответственно начисленный продавцом износ может не соответствовать продажной стоимости. Кроме того, при принятии имущества к учету надо учитывать стоимость покупки. Например, бывшее в употреблении основное средство, стоимость приобретения которого ниже лимита для отнесения к основным средствам (в настоящее время 5000 руб.), приходуется как малоценный предмет, и износ на него не начисляется.

Исходя из вышесказанного, документ «Покупка основных средств и НМА» программы «Бухгалтерия для бюджетных организаций» не содержит реквизитов для указания износа.

В тоже время при определении сроков полезного использования основных средств у новых собственников необходимо учитывать срок их эксплуатации у прежних владельцев. Об этом говорится в письме Минэкономики России:

Выдержка из документа

«Затраты организации по приобретению основных средств, бывших в эксплуатации, погашаются путем начисления амортизации исходя из оставшегося срока службы основных средств, то есть нормы амортизационных отчислений рассчитываются в этом случае исходя их сроков фактической эксплуатации и предполагаемых сроков полезного использования у нового собственника основных средств».

Письмо Минэкономики России от 29.12.1999 № МВ-890/6-16 «Об определении сроков полезного использования основных средств»

Этот порядок закреплен в пункте 12 статьи 259 НК РФ: «Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками».

Когда приобретается основное средство, срок службы которого уже достиг нормативного срока эксплуатации, в целях налогового учета срок эксплуатации определяется покупателем самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества на основании предполагаемого срока полезного использования указанного объекта и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Таким образом, в целях налогового учета организации вправе самостоятельно установить срок полезного использования на основные средства, бывшие в эксплуатации у прежнего собственника.

Возможность самостоятельного установления срока полезного использования на основные средства предусмотрена ПБУ 6/01, но оно на бюджетные учреждения не распространятся.

Нам представляется, что этот порядок можно распространить и на отражение износа в бухгалтерском учете бюджетных учреждений. Износ основных средств — это статистическая величина, характеризующая степень изношенности основных фондов, то есть потери физических качеств, снижение технико-эксплуатационных возможностей, на основании которой принимается решение о необходимости и сроках замены основных фондов.

В том случае, когда приобретенное имущество может быть отнесено к основным средствам, для применения самостоятельно рассчитанных норм износа покупателю следует получить от продавца документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации приобретаемого основного средства. Такими документами являются:

  • акт о списании основных средств и акт о списании транспортных средств (унифицированные формы № ОС-4, № ОС-4а, которые утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 или № ОС-4 бюдж., № ОС-4а бюдж., которые утверждены приказом Минфина России от 30.12.1999);
  • акты приемки-передачи, в которых указан срок фактической эксплуатации, или технический паспорт с указанием даты приобретения прежним владельцем и т. п. Или необходимо заключение приемной комиссии. Его обязательно надо оформить документально.

Сведения о сроках полезного использования и эксплуатации следует внести в карточку основного средства (справочник «Основные средства»). На закладке «Индивидуальные характеристики» в реквизитах «Краткая индивидуальная характеристика объекта» рекомендуем указать, что было приобретено бывшее в употреблении основное средство, в реквизите «Дата выпуска» указать данные по паспорту. Также на закладке «Поступление-выбытие» в реквизите «Дата ввода в эксплуатацию» можно указать примерную дату начала эксплуатации у прежнего собственника. Норму износа в карточке основного средства можно указывать исходя из срока полезного использования, исчисленного для новых объектов основных средств, за вычетом срока фактической эксплуатации.

Срок использования нового объекта — 10 лет, он использовался 5 лет, значит, новый срок полезного использования — 5 лет.
Норма износа= 100%/5= 20 %.
Для ее установки на закладке «Износ» справочника «Основные средства» в реквизите «Код нормы износа» следует выбрать из справочника «Нормы износа» (ЕНАОФ) элемент с кодом 99999 «Нет в списке», а в реквизите «Норма износа» указать «20». Установив правильную норму, не следует в дальнейшем корректировать реквизит «Код нормы износа», так как это влечет автоматическое изменение заданной вами нормы износа.

Основное средство эксплуатировалось у продавца 3 года из 12 (для нового — норма 8.3).
Новая норма износа вычисляется так:
100*/ (12-3)=11.1%.
В инвентарной карточке основного средства при постановке такого основного средства на учет не надо указывать сумму износа в графе «Износ по документам приобретения».

Таким образом, в документе «Покупка основных средств и НМА» при оприходовании ранее эксплуатировавшегося основного средства не надо указывать сумму износа. В нем такой реквизит и не предусмотрен.

Покупка бывшего в эксплуатации основного средства

Безусловно, приобретение основного средства, бывшего в эксплуатации, имеет свои положительные стороны. Одним из таких плюсов является то, что организации, приобретающие подержанное основное средство, вправе уменьшить срок полезного использования на период фактической эксплуатации имущества бывшим собственником. Об этом, а также о том, как учесть в дальнейшем такое имущество в бухгалтерском и налоговом учете, вы узнаете из нашей статьи.

Срок полезного использования

Стоимость основного средства (ОС) списывается на затраты путем начисления амортизации. При этом существует взаимосвязь между сроком списания и сроком полезного использования, который устанавливается при принятии основного средства на учет. Получается, чем срок полезного использования меньше, тем быстрее стоимость ОС спишется на расходы.

Для бухгалтерского учета сроком полезного использования считается период, в течение которого применение основного средства приносит экономические выгоды (доход). Для отдельных групп имущества срок определяется исходя из количества продукции (объема выполненных работ), которое ожидается получить от использования объекта ОС. В бухгалтерском учете организация может устанавливать любой срок полезного использования.

А вот в налоговом учете уже появляются особенности. Срок полезного использования определяется фирмой самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1). Организация может увеличить срок полезного использования только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено основное средство (п. 1 ст. 259 НК РФ). Для основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования определяется в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Фирма, приобретающая использованные ранее основные средства, должна определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, который уменьшается на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущими собственниками (п.12 ст. 259 НК РФ).

Нельзя устанавливать срок полезного использования меньше 13 месяцев, так как для целей налогообложения прибыли амортизируемым считается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев.

Такого мнения придерживаются московские налоговики (Письмо УМНС РФ по г. Москве от 18.08.2004 № 26-12/54016). С этим утверждением также соглашаются и чиновники Минфина РФ (письма от 05.08.2004 № 02-5-11/[email protected], от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/209). При этом в разъяснениях уточняется, что срок эксплуатации бывшим собственником должен быть подтвержден документально. Если предыдущий собственник представил письмо о периодах эксплуатации оборудования, то оно не будет являться достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования. К такому выводу пришли налоговики в Письме УМНС РФ по г. Москве от 22.09.2004 №26-12/61646. Подтверждающим документом должен быть акт о приеме-передаче имущества. Он применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями.

Прием-передача объектов между организациями для включения в состав основных средств для организации-получателя или выбытия для организации-сдатчика может оформляться следующими документами:

— по форме № ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»;

— по форме № ОС-1 а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;

— по форме № ОС-16 «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)».

Эти документы утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика. Акт составляется в количестве не менее двух экземпляров. К нему прилагается и техническая документация, относящаяся к одному или нескольким объектам.

В формах № ОС-1 и ОС-1а раздел 1 «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» заполняется на основании данных передающей стороны (организации-сдатчика), имеющих информационный характер для объектов основных средств, бывших в эксплуатации. В акте по форме № ОС-1 в разделе 1 фактический срок эксплуатации указывается в графе 4, в акте по форме № ОС-1а предназначена графа 6, а в акте по форме № ОС-16 — в графе 9.

Организация, которая приобрела основное средство, бывшее в употреблении, может из срока полезного использования, установленного Классификацией основных средств, вычесть срок, указанный в соответствующих графах акта приема-передачи.

Если приобретаемым объектом является недвижимое имущество, например здание, то помимо акта приема-передачи необходим также технический паспорт здания (его копия либо выписка из него с указанием года постройки).Такое мнение высказали налоговые органы в Письме УФНС по г. Москве от 28.10.2004 № 26-12/69723.

Таким образом, если организация по приобретенному основному средству, бывшему в употреблении, может документально подтвердить срок фактической эксплуатации этого имущества у предыдущих собственников, то она может уменьшить установленный в соответствии с Классификацией срок полезного использования на срок фактической эксплуатации этого основного средства у бывших собственников. Если же срок фактической эксплуатации основного средства у предыдущих собственников документально не подтвержден, то организация определяет его в общеустановленном порядке.

Бухгалтерский и налоговый учет бывшего в эксплуатации объекта ОС

В бухгалтерском учете покупка бывших в эксплуатации основных средств отражается аналогично приобретению нового имущества. Первоначальной стоимостью неновых основных средств является сумма затрат на приобретение, сооружение, изготовление за минусом НДС (п. 8 ПБУ6/01). При этом фактическими затратами считаются:

• суммы, уплаченные поставщику;

• расходы, связанные с работами по договору строительного подряда и по другим договорам;

• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

• регистрационные сборы, госпошлины и т. п.;

• вознаграждения по посредническим договорам;

ООО «Уют» в июле 2005 г. купило у мебельной фабрики бывшее в эксплуатации деревообрабатывающее оборудование для производства мебели, не требующее монтажа. Стоимость объекта ОС составила 47 200 руб. (в том числе НДС — 7200 руб.). Расходы на доставку — 1180 руб. (в том числе НДС — 180 руб.).

Оплата произведена 20 июля 2005 г. Оборудование введено в эксплуатацию 25 июля 2005 г. Согласно учетной политике амортизация как для бухгалтерского, так и для налогового учета начисляется линейным методом. Для целей налогообложения прибыли основное средство относится к четвертой амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно). Организация установила срок полезного использования— 5 лет и 6 месяцев. Фактический срок эксплуатации оборудования у бывшего собственника составил 1 год. Следовательно, ООО «Уют» будет применять срок 4 года и 6 месяцев (5 лет 6 месяцев — 1 год), или 54 месяца. В бухгалтерском учете срок полезного использования составил также 4 года и 6 месяцев.

В бухгалтерском учете делаются проводки:

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 60 — 40 000 руб. — отражены фактические расходы на приобретение деревообрабатывающего оборудования для производства мебели

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 7200 руб. — отражен НДС по поступившему объекту ОС20 июля 2005 г.

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — 47 200 руб. — оплачено основное средство

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 60 — 1000 руб. — отражена стоимость расходовна доставку

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — 180 руб. — отражен НДС по расходам на доставку оборудования

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — 1180 руб. — перечислена плата за доставку основного средства25 июля 2005 г.

Д-т сч. 01 К-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств» — 41 000 руб. (40 000 руб. + 1000 руб.) — принято к учету в составе ОС деревообрабатывающее оборудование для производства мебели

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — 7380 руб. (7200 руб. + 180 руб.) — принят к вычету НДС по оплаченному и введенному в эксплуатацию основному средству.

При линейном способе норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле

где К — норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта;

n — срок полезного использования амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Норма ежемесячной амортизации составит 1,85% (1 : 54месяца х 100%).

Сумма амортизации за месяц составила 758 руб. (41 000руб. х 1,85%).

Д-т сч. 20 К-т сч. 02 — 758 руб. — начислена амортизация по объекту основных средств.

В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС.

Так как в примере указано, что в бухгалтерском и налоговом учете срок полезного использования один и тот же, следовательно, ежемесячная амортизация в налоговом учете составит тоже 758 руб.

Для того чтобы не было различий между бухгалтерскими налоговым учетом, организациям рекомендуется использовать одинаковый срок полезного использования основного средства и один и тот же метод начисления амортизации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. В этом случае бухгалтерам не придется определять разницы, которые образуются в соответствии с ПБУ18/02.