Погашение долга кредитору

Помощь или злоупотребление: пределы погашения долга третьим лицом в банкротстве

Если должник не исполнил обязательство в срок, то сделать это – без согласия должника – вправе третье лицо, которое занимает место кредитора. Но судебная практика 2016–2017 годов сформировала исключение из этого правила для банкротства, когда правопреемства не происходит. Что можно, что нельзя и почему – на примерах объясняет юрист фирмы «Ильяшев и партнеры» Иван Стасюк.

Третье лицо может исполнить обязательство за должника, если должник возложил исполнение на такое третье лицо, гласит ст. 313 Гражданского кодекса в редакции, действующей с 1 июня 2015 года. Но в некоторых случаях такое поручение необязательно (п. 2 ст. 313 ГК). Например, если должник просрочил исполнение, кредитор обязан принять его от третьего лица. А последний, в свою очередь, занимает место кредитора.

Эта возможность нередко использовалась в процедурах несостоятельности. Во-первых, она позволяла «отнять» пальму первенства у кредитора, который раньше других подал заявление о банкротстве должника. Третье лицо, погасившее задолженность перед первым кредитором, претендовало на его место, чтобы контролировать движение дела и заявить «свою» кандидатуру арбитражного управляющего.

Во-вторых, уже после введения процедуры банкротства такие исполнения без согласия кредитора использовались для «перехвата голосов». При этом обязательство зачастую исполнялось только в части основного долга, долг по неустойке не уплачивался, поскольку не учитывается при определении признаков банкротства и количества голосов на собрании кредиторов (ст. 6 и 12 Закона о банкротстве соответственно).

Что нельзя

Однако в 2016 году судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда рассмотрела целый ряд дел, в которых стоял вопрос о правомерности погашения долга третьим лицом за несостоятельного должника. В конце года разъяснения на эту тему были включены в Постановление Пленума Верховного Суда от 22 ноября 2016 № 54. Наконец, последнее на сегодняшний день дело, в котором стоял вопрос о погашении долга третьим лицом, было рассмотрено уже в январе 2017 года.

В деле «Заполярного конструкторского бюро» (дело № А33-20480/2014) заявление о банкротстве должника подало МУП «Коммунальные объединенные системы». Третье лицо без согласия предприятия погасило его основной долг, не выплатив проценты, и обратилось с заявлением о правопреемстве. Однако кредитор исполнение не принял и возвратил денежные средства плательщику. Заявление о правопреемстве отклонил суд первой инстанции, и экономколлегия Верховного суда 16 июня 2016 года подтвердила его правоту. В своем определении № 302-ЭС16-2049 она указала на то, что третье лицо злоупотребило правом: оно погасило лишь часть долга и стремилось лишить кредитора возможности влиять на процедуру банкротства. Это, по мнению, Верховного Суда, явилось достаточным основанием для того, чтобы признать отказ кредитора от принятия исполнения законным.

В деле «Битойла» против Аксайского ДРСУ (определение № 308-ЭС16-4658 от 15 августа 2016 года по делу А53-2012/2015) Верховный Суд также усмотрел признаки злоупотребления правом в действиях лица, частично оплатившего задолженность за должника перед несколькими заявителями. Третье лицо гасило требования до суммы менее 300 000 руб. (это минимум, который позволяет запустить процедуры банкротства). ВС указал, что таким образом заявителей лишали их статуса, а заодно и права предоставить кандидатуру арбитражного управляющего.

Существенным в данных делах, на наш взгляд, является то, что третьи лица исполняли обязательство не в полном объеме, а лишь частично. Тем самым, кредиторы не получали полного удовлетворения своих требований, в то время как их возможности влиять на течение процедуры банкротства сводились к нулю. В первом деле кредитор лишался возможности голосовать на собрании кредиторов. Во втором деле процедура не была введена по заявлению кредитора, чей долг был погашен лишь частично.

Таким образом, полное погашение задолженности (включая проценты и неустойки) уже не может рассматриваться как злоупотребление правом со стороны плательщика – третьего лица, так как интерес кредитора в участии в деле о банкротстве полностью исчерпывается с того момента, как обязательство перед ним полностью исполнено.

На это 25 января 2017 года обратил внимание Верховный Суд в определении № 305-ЭС16-15945. В деле А41-108121/2015 о банкротстве компании-должника заявили ее работники, и третье лицо полностью погасило долги перед ними с помощью депозита нотариуса. Суды первой и апелляционной инстанции оставили заявления кредиторов без рассмотрения, однако Арбитражный суд Московского округа направил дело на новое рассмотрение. Ссылаясь на позицию Верховного суда, суд округа указал, что плательщик преследовал цель лишить кредиторов статуса заявителей в деле о банкротстве. Однако экономколлегия не согласилась с таким широким толкованием своих позиций. Верховный суд принял во внимание, что задолженность перед заявителями погашена в полном объеме, а заявители утратили законный интерес в банкротстве. Кроме того, как отметил ВС, среди работников был бывший директор общества-должника. А значит, его заявление могло бы помочь самой компании-должнику выбрать арбитражного управляющего и получить контроль над процедурой.

Разъяснения на эту тему нашли отражение в постановлении Пленума ВС № 54 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации об обязательствах и их исполнении» от 22 ноября 2016 года. Его п. 21 гласит, что третье лицо, уплатившее долг, не получает прав кредитора, если действовало ему во вред. Кроме того, после введения процедуры банкротства третье лицо сможет исполнить обязательства за должника только в порядке закона «О несостоятельности (банкротстве)». Так, третье лицо может погасить в полном объеме требования по обязательным платежам (статья 129.1 Закона о банкротстве) или требования всех кредиторов, включенных в реестр (статья 125 Закона о банкротстве).

Таким образом, погашение долга должника-банкрота третьим лицом без согласия кредитора возможно только на стадии проверки обоснованности заявления о банкротстве и только в полном объеме. Если задолженность оплачена частично или после введения процедуры банкротства, кредитор будет вправе отказаться от исполнения обязательства, а суд откажет в процессуальном правопреемстве.

Оплата долга третьим лицом: ВС развивает практику дел о банкротстве

Экономколлегия Верховного суда в очередной раз разбиралась в проблеме применения ст. 313 ГК об исполнении долга третьим лицом в контексте дела о банкротстве. Контроль над процедурой пытался получить бывший гендиректор должника, но долг последнего перед ним оплатила другая компания-кредитор. Московская окружная кассация расценила ее действия как злоупотребление. В итоге баланс интересов искали в Верховном суде. И по мнению юристов, нашли.

Коллегия Верховного суда РФ по экономическим спорам (КЭС) опубликовала определение по делу о банкротстве ООО «Ангарстрой» (№ А41-108121/2015). «Это дело очень интересно с точки зрения интерпретации понятия «злоупотребление правом», которое в последнее время активно разрабатывается. Сначала ВАС, а затем эту тенденцию в полной мере подхватила экономколлегия ВС», – считает Мария Михеенкова, адвокат из Dentons. Правда, в деле «Ангарстроя» КЭС в отличие от своих предыдущих подходов не увидела злоупотребления, которое признала кассация Московского округа. «На первый взгляд может показаться, что это не укладывается в общую тенденцию правовых подходов КЭС. Однако в этом деле большое значение имеют детали, и необходимо внимательно оценить его конкретные фактические обстоятельства», – обращает внимание Михеенкова.

А фактические обстоятельства такие. Трое бывших работников «Ангарстроя» обратились в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании общества банкротом. Работодатель должен был им 314 000 руб. выплат по выходным пособиям. Однако к моменту судебного заседания этот долг за общество погасил другой кредиторкомпания ООО «Интермикс-Инвест» (внесла деньги через депозит нотариуса), которая следом за работниками также обратилась с заявлением о признании «Ангарстроя» несостоятельным.

Ст. 313 Гражданского кодекса (ГК) допускает исполнение просроченного обязательства должника третьим лицом, а Закон о банкротстве не запрещает это на стадии проверки обоснованности заявления, рассуждала первая инстанция. С учетом этого, а также того, что задолженность перед работниками полностью погашена, суд оставил их заявление без рассмотрения, отказавшись ввести процедуру наблюдения.

Апелляционная коллегия 10-го ААС с этим согласилась, а вот коллегия АС Московского округа – нет. Она отправила спор на новое рассмотрение по существу. По мнению окружной кассации, в действиях «Интермикс-Инвест» «прослеживаются явные признаки злоупотребления правом». Компания просто хотела лишить бывших работников статуса заявителей по делу о банкротстве, чтобы они не смогли предложить свою кандидатуру арбитражного управляющего (ст. 42 Закона о банкротстве), объяснила свою логику кассация.

В обоснование судьи АС МО сослались на правовую позицию Коллегии ВС по экономическим спорам (КЭС): на два определения об отказе в передаче дела (№ 302-ЭС15-1618 и № 305-ЭС16-7422) и на два определения КЭС по существу (в рамках дела о банкротстве «Оганер-комплекса» № 302-ЭС16-2049 и «Аксайского дорожного ремонтно-строительного управления» № 308-ЭС16-4658). В последних двух делах КЭС также рассматривала вопрос о возможности погашения долга компании-банкрота перед заявителем третьим лицом, комментирует Илья Дедковский, старший юрист адвокатского бюро КИАП. И тогда ВС увидел в действиях лиц, погасивших долги, злоупотребление правом. См. «Нет – формализму, да – интересам кредиторов: «банкротное» решение ВС».

Но смотреть на судебную практику ВС надо внимательнее, исправила кассацию округа сама КЭС, куда спор дошел по жалобе «Интермикс-Инвест». Она оставила в силе акты двух первых инстанций. Ссылки АС МО ошибочны, поскольку обстоятельства тех дел иные. Нюанс в том, что там в отличие от дела «Ангарстроя» кредиторы получили только частичное удовлетворение своих требований.

И волки сыты, и овцы целы…

По смыслу Закона о банкротстве интерес любого кредитора состоит прежде всего в наиболее полном погашении требований, напомнила в своем определении КЭС. И как следствие, на достижение этой цели должны быть направлены и все предоставленные кредитору инструменты влияния на ход процедуры. Долг перед бывшими работниками полностью погашен, других претензий к «Ангарстрою» у них нет, а значит, не может у них быть и правового интереса в самом участии в банкротстве. «По сути КЭС сделала важный вывод, что злоупотребление правом существует не само по себе, а лишь как нарушение законных прав и интересов третьих лиц: если поведение таких прав не нарушает, то и злоупотреблением оно являться не может», – поясняет Мария Михеенкова. Другой важный момент в мотивировке КЭС, по ее словам, – это внимание к конкретным деталям.

Как указывается в определении ВС, сам «Интермикс-Инвест» не скрывал, что его действия носят «защитный» характер, и поступает он экономически невыгодно. Компания погасила требования заявителей-физлиц, чтобы производство о банкротстве было возбуждено уже по ее заявлению, и именно она могла предложить кандидатуру управляющего. Она опасалась недобросовестного, подконтрольного должнику банкротства, поясняли ее представители на заседании в ВС. Дело в том, что один из бывших работников-заявителей был гендиректором «Ангарстроя», все объекты недвижимого имущества были проданы в преддверии банкротства, а заявление работников вообще было подано в суд даже до вступления в силу решений СОЮ о выплате пособий. На все это открыто обратила внимание в своем определении КЭС. Так что вопрос о том, кто злоупотребил правом, остается открытым.

Мария Михеенкова, Dentons: ВС проявил внимательный и дифференцированный подход. Как положительный момент, хочется отметить достаточно прямые формулировки ВС, констатирующие широко сложившуюся, но нередко замалчиваемую судами практику недобросовестного поведения участников банкротства, их реальные цели.

Перед экономколлегией в очередной раз встал вопрос соблюдения баланса интересов сторон в процедуре банкротства, говорит Анна Заброцкая, советник, адвокат и руководитель практики «Разрешение споров» Юридической фирмы «Борениус». Кредитор, оплатив задолженность перед работниками должника, удовлетворил интересы по определению более слабой стороны трудовых отношений, притом в полном объеме и в кратчайшие сроки, что исключает для них необходимость дальнейшего участия в банкротном процессе. «Участие не должно быть самоцелью, в противном случае, возникают разумные сомнения уже в добросовестности этих работников», – уверена Заброцкая. Кредитор, преследуя интерес не потерять долю в имущественной массе, отдает за должника тот максимум, на который могли рассчитывать работники, поясняет юрист: «Таким образом, и волки сыты, и овцы целы».

Мир, труд, гарантии

Отдельно отметила КЭС в определении и то, что к требованию по выплате выходного пособия может быть применена ст. 313 ГК. На обратном настаивал в ВС представитель «Ангарстроя», ссылаясь на трудовой характер правоотношений. «Такое требование, будучи заявленным в рамках дела о банкротстве, в силу специфики процедур несостоятельности приобретает частно-правовой характер», – ответили на этой судьи ВС. Более того, погашение задолженности третьим лицом обеспечивает реализацию гарантий на выплату работникам выходного пособия, что в целом согласуется с целями и принципами трудового законодательства.

Таким образом, КЭС исключает неразрывную связь требований из трудовых правоотношений с личностью кредитора при просрочке, комментирует это вывод Иван Коршунов, юрист АБ «Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры». Недавно ВС уже высказывал подобную позицию, указав в качестве примера просрочку по алиментным обязательствам, обращает внимание юрист (см. п. 20 Постановления Пленума ВС «О некоторых вопросах применения общих положений ГК об обязательствах и их исполнении» № 54 от 22 ноября 2016-го).

Новый ракурс

Определение КЭС открывает новую страницу в истории войны кредиторов за контроль над процедурой банкротства, точка в которой во многом была поставлена после утверждения Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом ВС 20 декабря 2016-го), считает Дмитрий Базаров, партнер BGP Litigation. Там ВС указал, что кандидатура арбитражного управляющего, предложенная заявителем по делу о банкротстве, не может быть изменена последующими кредиторами, даже если они погасят требования заявителя по делу по ст. 313 ГК и осуществят процессуальное правопреемство (выкуп требований первого кредитора в этом случае теряет всякий смысл).

Дело показывает актуальность проблемы погашения долгов третьими лицами с целью получения контроля над банкротством должника либо, наоборот, борьбы с иными лицами, стремящимися к такому контролю, комментирует спор Артем Кукин, партнер «Инфралекс». Главным критерием становится оценка добросовестности лиц, погашающих чужие долги. Правда, ВС чаще сталкивался со случаями недобросовестного погашения долгов третьими лицам. В деле «Ангарстроя» ситуация обратная – третье лицо расплатилось за должника с целью защиты от недобросовестных действий кредиторов.

Таким образом, ВС с разных сторон оценивает ситуации, связанные с погашением долгов третьими лицами, говорит Кукин. Сложность в том, что положения ст. 313 ГК содержат минимальные ограничения для таких действий. Таковыми, по словам юриста, являются принцип добросовестности, недопустимость злоупотребления правом, а также специальные нормы Закона о банкротстве (они применяются только после введения в отношении должника первой процедуры банкротства).

Перевод долга как способ погасить кредиторскую задолженность

03.09.2014 12331 0 1

Из этой статьи вы узнаете: как закрыть задолженность между контрагентами, заменив должника в обязательстве.

Что можно сделать на практике: изучить наши условные числовые примеры, чтобы правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете трех сторон операции по переводу товарного и денежного долга.

Документальное оформление

С правовой точки зрения перевод долга – это замена должника в обязательстве (ст. 520 Гражданского кодекса, далее – ГК). То есть первоначальный должник выбывает из игры, передав свой долг новому должнику.

Перевести на нового должника можно денежный долг, а также другие долговые обязательства (по передаче товаров, оказанию услуг, выполнению работ).

Обратите внимание: кредитор должен дать согласие на замену должника в обязательстве (ст. 520 ГК). Такое согласие оформляется письменно. Как правило, подписывается трехстороннее соглашение о переводе долга (стороны – старый и новый должники и кредитор). Договор о переводе долга может быть и двусторонним, то есть между старым и новым должником. А согласие кредитора в этом случае можно оформить отдельно (например, в виде письма с указанием реквизитов договора, согласно которому осуществляется перевод долга).

Договор о переводе долга должен быть заключен в той же форме, что и основной договор между кредитором и первым должником (ст. 521 ГК). Например, если основной договор был заключен в письменной форме и заверен у нотариуса, то договор о переводе долга также должен быть заключен в письменной форме и заверен нотариально. Также в договоре о переводе долга необходимо указать, какой именно долг переводится.

Отражение в учете

Что такое операция по переводу долга с точки зрения учета? Это передача кредиторской задолженности другому лицу. Поскольку сам факт перевода долга не может расцениваться как передача товаров (услуг), операция по переводу долга не подлежит обложению НДС, а также не приводит к возникновению налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Перевод денежного долга

Возникает в случае, когда продавец (кредитор) отгрузил товар покупателю (первоначальному должнику), который товар не оплатил, а свой денежный долг перевел на нового должника.

На момент отгрузки товара:

  • поставщик (кредитор) – отражает доход в сумме договорной стоимости отгруженного товара и расходы в размере себестоимости такого товара (п. 137.1, 138.4 Налогового кодекса, далее – НК), а также начисляет налоговые обязательства по НДС (п. 187.1 НК);
  • покупатель (первоначальный должник) – отражает налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной, выданной поставщиком (кредитором).

Далее при заключении договора о переводе долга, при погашении новым должником долга перед кредитором и при расчетах между старым и новым должниками никаких последствий в налоговом учете у сторон не возникает.

Пример 1

Поставщик (ЧП «Алекса») отгрузил товар покупателю (ООО «Никс») на сумму 36 000 грн. (в т. ч. НДС – 6 000 грн.). Покупатель за товар рассчитаться не смог и с согласия поставщика-кредитора был заключен договор о переводе долга (новый должник – ПАО «Йети»).

В свою очередь, новый должник как заказчик имел задолженность перед первоначальным должником за выполненные работы в сумме 42 000 грн. (в т. ч. НДС – 7 000 грн.). Таким образом, старый и новый должники оформили взаимозачет на сумму 36 000 грн., а остаток задолженности 6 000 грн. (в т. ч. НДС – 1 000 грн.) был погашен денежными средствами.

Досудебный этап взыскания задолженности

Взыскание кредитной задолженности осуществляется в зависимости от особенностей каждого случая. Наиболее простой и наименее затратный для должника метод взыскания кредитной задолженности – досудебные переговоры, во время которых происходит урегулирование спорных вопросов и закрепление порядка и сроков возврата долгов и выплат компенсаций.

Досудебное взыскание – это способ взыскания задолженности, выстраиваемый на основе переговоров компетентных специалистов с должниками, целью которых является решение вопроса о погашении долга с минимальными финансовыми потерями, как для должника, так и для Банка.

Досудебное взыскание долгов занимает первое место среди всех возможных способов урегулирования конфликтов, связанных с задолженностью. Основная причина этого заключается в том, что такой способ выгоден не только кредитору, но и должнику: он позволяет обеим сторонам избежать значительных временных, трудовых и финансовых затрат. На стадии досудебного взыскания возможно решить вопрос о погашении задолженности на взаимовыгодных условиях для должника и кредитора с использованием различных форм реструктуризации долга, применения различных видов рассрочек исполнения финансовых обязательств.

Очень важно для кредитора и Клиента определить и локализировать причины возникновения кредитной задолженности на ранней стадии или во время проведения превентивных мероприятий. В таком случае, эффективность работы как со стороны кредитора, так и со стороны должника, нацеленная на профилактику возникновения и погашения кредитной задолженности, будет максимальной.

Основные этапы работы досудебного взыскания задолженности:

  • Предварительное информирование Клиента о наступлении сроков погашения задолженности.
  • Уведомление должников о невыполненном своевременно обязательстве (sms-информирование, доставка голосовых сообщений, рассылка электронных писем).
  • Проведение телефонных переговоров, консультирование должников.
  • Подготовка и направление в адрес должника письменных уведомлений о возврате долга:
    • Контроль поступления оплаты.
    • Проведение встреч и переговоров с должником по месту нахождения последнего.

Следующий этап взыскания задолженности – это выставление претензии кредитором должнику. Претензия является началом как досудебного, так и судебного этапа взыскания задолженности, поскольку, согласно законодательству Украины, при предъявлении иска к исковому заявлению необходимо приложить документ, подтверждающий намерения сторон в досудебном порядке урегулировать спор.

Если методы взыскания кредитной задолженности, в которые входят переговоры и другие досудебные процедуры, не срабатывают, и должник по-прежнему уклоняется от обязательств, Банк переходит к следующему этапу гражданско-правовых отношений – принудительному взысканию задолженности. Это, в свою очередь, подразумевает дополнительные материальные расходы для должника, а также увеличение временных рамок по урегулированию задолженности.

Если кредитор совместно с должником на этапе досудебной работы не смогли урегулировать вопрос погашения задолженности, и иным способом решить этот вопрос уже невозможно, он однозначно должен решаться в суде. И решить его кредитор может вполне успешно.

Перевод долга — как отразить в учете

Многие бухгалтеры стараются избегать операций по замене должника в обязательстве. В основном это связано с неоднозначной трактовкой норм по налогообложению данных операций. В то же время при осуществлении операций по договорам перевода долга возникает меньше проблемных и спорных вопросов, чем при осуществлении операций по уступке требования, поручительства, операций, связанных с закрытием задолженностей векселями. В данной публикации мы рассмотрим основные нюансы в оформлении операций по переводу долга с учетом нюансов налогообложения.

Что же такое перевод долга? С позиции гражданского законодательства перевод долга — замена должника в обязательстве, о чем свидетельствует ст. 520 ГК 1 . Проще говоря, когда твое предприятие должно (на балансе предприятии числится кредиторская задолженность), этот долг можно перевести на другое предприятие (операция по замене должника).

При совершении операций по переводу долга необходимо учитывать следующие правила заключения данной сделки, установленные ГК.

— согласие кредитора (ст. 520 ГК);

— договор перевода долга заключается либо в трехстороннем порядке, либо между первоначальным должником и новым должником с обязательным письменным согласием кредитора;

— перевод долга не должен противоречить закону или договору.

2. Новый должник имеет право предъявлять против требования кредитора все возражения, основанные на отношениях между кредитором и первоначальным (первым) должником (ст. 522 ГК).

3. Возникновение правовых последствий:

— поручительство и залог, установленные третьим лицом, прекращаются после замены должника, если поручитель или залогодатель не согласится обеспечивать исполнение обязательств новым должником (п. 1 ст. 523 ГК);

— залог, установленный первоначальным должником, сохраняется после замены должника, если иное не установлено договором залога или законом (п. 2 ст. 523 ГК).

4. Форма соглашения (сделки) о переводе долга:

— форма сделки такая же, как и при сделке, на основании которой возникло обязательство, долг по которому передан новому должнику (ст. 521, п. 1 ст. 513 ГК) (например, если долг основан на сделке, совершенной письменно, то и перевод долга необходимо совершать в письменной форме);

— необходима государственная регистрация, если сделка, в результате которой возникло обязательство, подлежала государственной регистрации (ст. 521, п. 2 ст. 513 ГК) (см. таблицу 1 на с. 17).

В бухгалтерском учете при отражении операции по переводу долга производится изменение в составе обязательств. В частности, это происходит при изменении стороны в обязательстве, которое изменяется (дебитор), и задолженности, которая передается (кредиторская).

Учет операций по переводу долга необходимо производить в соответствии с нормами П(С)БУ 10 2 , 11 3 и Инструкции №291 4 .

На отражение в учете данных операций существенно влияет наличие задолженности между старым и новым должниками на момент осуществления операций.

1. Существуют обязательства (задолженность): первый должник является кредитором второго должника по другой операции, нежели перевод долга. В данном случае операция по переводу долга отражается как зачет их кредиторской и дебиторской задолженностей в учете обеих сторон.

2. Обязательства отсутствуют: у первого должника при переводе долга погашается обязательство перед кредитором и начисляется обязательство перед новым должником. У второго должника при компенсации переведенного долга начисляется обязательство перед кредитором с одновременным отражением дебиторской задолженности первого должника.

Сумму компенсации стоимости переведенного долга первый и второй должники учитывают в общем порядке в зависимости от способа компенсации.

Пример 1 Предприятие «А» (кредитор) отгрузило предприятию «В» (должник 1) товары на общую сумму 120000 грн, в т.ч. НДС — 20000 грн. Предприятие «В» отгрузило товары предприятию «С» (должник 2) на сумму 120000 грн, в т.ч. НДС — 20000 грн.

Предприятие «В» (должник 1) перевело свой долг перед предприятием «А» (кредитор) предприятию «С» (должник 2), которое погасило свою задолженность (см. схему 1 и таблицы 2 и 3 на с. 18).

В случае если размер переведенного долга больше или меньше фактического долга, предприятию необходимо отразить данные операции путем закрытия счетов 631 и 361 в корреспонденции со счетами 377, 685, 703, установленными Инструкцией №291, которые соответствуют конкретно проведенной операции (погашение компенсации товаром, денежными средствами и т.д.).

Операция по переводу долга не может квалифицироваться как объект обложения налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость, так как:

1) передача кредиторской задолженности первого должника второму не является ни товаром, ни работами, ни услугами, а обязательством (пункты 1.6, 1.31 Закона о прибыли);

2) данная операция не может квалифицироваться как получение дохода и не является торговлей долговыми обязательствами (подпункты п. 4.1.1, 4.1.2 Закона о прибыли);

3) не является объектом обложения НДС, так как не подпадает ни под одно из определений операции поставки товара, или факторинга (пункты 1.4, 1.10, 3.1 Закона о НДС).

На сегодняшний день в налоговом законодательстве отсутствуют какие-либо специальные правила, регулирующие осуществление операций по переводу долга во внешнеэкономической деятельности. Данные операции необходимо осуществлять с учетом норм п. 7.3 Закона о прибыли и статей 4 и 7 Закона о НДС. Но необходимо учитывать и некоторые важные факторы, которые могут повлечь за собой негативные последствия:

1) если резидент-экспортер применит схему перевода долга, то валютная выручка не попадет на расчетный счет резидента в банке, в результате чего будет нарушена ст. 1 Закона №185 5 . Предприятию будет начислена пеня по истечении 90 дней с даты текущего таможенного оформления (выписки вывозной грузовой таможенной декларации) экспортируемой продукции;

2) если переводится денежный долг, то необходимо учитывать, что расчеты по внешнеэкономическому контракту должны будут осуществляться в иностранной валюте. В результате если долг резидента перед нерезидентом будет переведен на другого резидента, то купить валюту для погашения обязательств перед нерезидентом по данной операции новый должник просто не сможет.

Объект налогообложения операций по переводу долга может возникнуть в следующих случаях:

1) если перевод долга совершается на безвозмездной основе или на основе частичной компенсации — у первоначального должника;

2) если в договоре предусмотрено вознаграждение для нового должника за оплату переведенного долга.

Если осуществляется перевод долга за товары (работы, услуги) на безвозмездной основе или на основе частичной компенсации, то у первоначального должника при проверке контролирующими органами могут возникнуть проблемы в связи с необходимостью корректировки всей суммы или соответствующей части валовых доходов или валовых расходов, налоговых обязательств или налогового кредита:

1) сторно валовых расходов по ранее полученным товарам (работам, услугам) и налогового кредита;

2) включения в состав валовых доходов (доходов от внереализационных операций по пп. 4.1.6 Закона о прибыли).

Следовательно, при осуществлении операций по переводу долга:

1) желательно предусматривать в договорах и по факту осуществлять компенсацию первоначальным должником всей суммы переведенного долга в полном объеме.

2) в случае невозможности стопроцентной компенсации суммы переведенного долга не указывать, что данный перевод будет осуществляться на безвозмездной основе или частичной компенсацией;

3) нежелательно предусматривать вознаграждение новому должнику за принятый на себя долг.

То есть при заключении договора перевода долга во избежание возникновения споров с контролирующими органами необходимо учитывать следующие важные условия договоров:

— компенсация долга в размере 100%;

— отсутствие вознаграждения новому должнику.

Операции по переводу долга на примерах

Прежде всего определимся с первым событием каждой первичной операции, формированием валовых доходов, валовых расходов, НК и НО.

Пример 2 Условия те же, что и в примере 1 (раздел «Бухгалтерский учет», схема 1, таблицы 2, 3).

Предположим, что все участники операций являются плательщиками налога на прибыль и НДС.

1. Первоначальная операция. У предприятия «А» (кредитор) по отношению к предприятию «В» (должник 1) и у предприятия «В» (должник 1) по отношению к предприятию «С» (должник 2) по первому событию возникли валовые доходы и налоговые обязательства по НДС.

У предприятия «В» (должник 1) по отношению к предприятию «А» (кредитор) и у предприятия «С» (должник 2) по отношению к предприятию «В» (должник 1) — валовые расходы и налоговый кредит.

2. Перевод долга. Операция по переводу долга для кредитора и должника 2 является вторым событием (заключительной операцией), поэтому на налогообложение не влияет.

Для должника 1, закрывшего свои расчеты отгрузкой товара должнику 2, данная операция является бартерной, поэтому ему необходимо сопоставить стоимость отгрузки товара с обычными ценами и определять объект налого­обложения по налогу на прибыль и НДС от уровня обычных цен.

3. Погашение долга. При погашении долга должником 2 перед кредитором налоговые последствия не возникают. В случае если новый должник по каким-либо причинам не может или не хочет рассчитаться с кредитором денежными средствами, а рассчитывается товаром (работами, услугами), заключив дополнительное соглашение к договору, то для всех трех сторон данная операция будет рассматриваться как бартерная.

В данном случае каждой из сторон необходимо пересмотреть цены на реализованную и полученную продукцию (работы, услуги) и при необходимости доначислить валовые доходы и валовые расходы 6 , НО по НДС до уровня обычных цен.

Пример 3 Предприятие «А» (кредитор) осуществило предоплату за товары (работы, услуги) предприятию «В» (должник 1) на общую сумму 120000 грн, в т.ч. НДС — 20000 грн. Предприятие «В» (должник 1) осуществило предоплату за товары (работы, услуги) предприятию «С» (должник 2) на сумму 120000 грн.

Предприятие «В» (должник 1) перевело свой долг перед предприятием «А» (кредитор) предприятию «С» (должник 2), который погасил свою задолженность (см. схему 2).

1. Первоначальная операция. При осуществлении операций по предоплате за товары (работы, услуги) у кредитора и должника 1 возникли валовые расходы и налоговый кредит. В то же время по полученной предоплате за товары (работы, услуги) у должника 1 и должника 2 возникли валовые доходы и налоговые обязательства по НДС.

2. Перевод долга. Для должника 1 не выполнены оба договора купли-продажи. То есть ему необходимо сторнировать валовые доходы и валовые расходы и налоговые обязательства и налоговый кредит по НДС.

Для должника 2 налогообложение будет зависеть от того, чем будет погашаться данный долг.

3. Погашение долга. В случае если расчет должника 2 с кредитором будет осуществляться денежными средствами, а сумма задолженности по предоплате и переводу долга будет сворачиваться зачетом встречных однородных требований, то в связи с невыполнением договора купли-продажи (должник 1 — должник 2) должник 2 должен сторнировать валовые расходы и налоговый кредит.

В случае расчета по договору перевода долга товаром (работами, услугами) должник 2 также должен осуществить сторно ВД и НО по полученной предоплате и начислить ВД и НО по реализованным товарам (работам, услугам).

Пример 4 Предприятие «А» (кредитор) реализовало товары (работы, услуги) предприятию «В» (должник 1) на общую сумму 120000 грн, в том числе НДС — 20000 грн.

Предприятие «В» (должник 1) договорилось с предприятием «С» (должник 2) о заключении договора о переводе долга предприятия «В» (должник 1) предприятию «А» (кредитор) на сумму 120000 грн.

Предприятие «В» (должник 1) перевело свой долг перед предприятием «А» (кредитор) предприятию «С» (должник 2), который погасил свою задолженность (см. схему 3 на с. 20).

1. Первоначальная операция. У кредитора по отношению к должнику 1 по первому событию возникли валовые доходы и налоговые обязательства по НДС.

У должника 1 по отношению к кредитору — валовые расходы и налоговый кредит.

2. Перевод долга. Операция по переводу долга для должника 1 является вторым событием (заключительной операцией), поэтому на налогообложение не влияет.

Для должника 2 данная операция на налогообложение также не влияет.

3. Погашение долга. При погашении долга должником 2 перед кредитором налоговые последствия не возникают.

В случае если должник 1 по каким-либо причинам не может или не хочет рассчитаться с должником 2 денежными средствами, а рассчитывается товаром (работами, услугами) и т.п., заключив дополнительное соглашение к договору перевода долга, то для должника 1 данная операция будет рассматриваться как бартерная. В связи с этим ему необходимо будет пересмотреть цены на реализованную продукцию (работы, услуги) и при необходимости доначислить валовые доходы и НО до уровня обычных цен.

В случае если по одному из событий была сформирована задолженность как по товару, так и по предоплате, то данные ситуации необходимо рассматривать исходя из вышеприведенных примеров.

Очень часто на практике случается, когда суммы долга между всеми тремя сторонами не совпадают. В таком случае договоры могут заключаться как на сумму, не превышающую размер основного долга, так и на меньшую сумму.

Если перевод долга произойдет на меньшую сумму, чем сумма основного долга (задолженность должника 1 кредитору), то остаток суммы долга останется непогашенным после осуществления всех операций по переводу долга и подлежит погашению на условиях и в порядке, определенных основным договором, или же каким-либо другим способом, не противоречащим действующему законодательству (например, заключение нового договора по переводу долга).

Если одна из сторон будет неплательщиком налога на прибыль 7 , то при осуществлении одной из них предоплаты без поставки товаров (работ, услуг) она в конечном счете лишится валовых расходов.

1 Должник в обязательстве может быть заменен другим лицом (перевод долга) только с согласия кредитора (ст. 520 ГК).

2 П(С)БУ 10 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская задолженность», утвержденное приказом Минфина Украины от 08.10.99 г. №237.

3 П(С)БУ 11 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.01.2000 г. №20.

4 Инструкция №291 — Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом МФУ от 30.11.99 г. №291.

5 Закон №185 — Закон Украины от 23.09.94 г. №185/94-ВР «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте».

6 Законом о прибыли разрешается пересмотр валовых расходов и признание их уровня не ниже обычных цен, но плательщику придется обосновывать данный уровень перед контролирующими органами.

7 В соответствии с абз. «б» пп. 11.2.3 Закона о прибыли, валовые расходы возникают на дату получения товаров (работ, услуг), а не по осуществленной предоплате.

Когда перевод долга выгоден?

  • При ликвидации предприятия. Когда есть задолженность ликвидируемого предприятия перед одним предприятием и есть задолженность другого предприятия перед другим лицом.
  • При необходимости смены обязательств (долга) между дружественными предприятиями.
  • При отсутствии денежных средств в нужный момент, для покрытия своих обязательств в ограниченные сроки.
  • При наличии кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истекает, для того, чтобы не увеличивать ВД на сумму кредиторской задолженности и не сторнировать ВР и НК по кредиторской задолженности за товар (позиция ГНАУ — производить корректировку).

Факторы, влияющие на объект налогообложения по налогу на прибыль и НДС

  • Объект долга (формирование задолженности по второму событию).
  • Отличная от денежных средств форма расчетов при закрытии обязательств при переводе долга. В таком случае необходимо учитывать уровень обычных цен при исчислении ВД, ВР и НО по НДС.
  • Статус участников в осуществлении операции по переводу долга.

Факторы, не влияющие на объект налогообложения по налогу на прибыль и НДС

  • Объект долга (формирование задолженности по первоначальной операции).
  • Форма расчетов по первоначальной операции.
  • Денежная форма расчетов при закрытии обязательств при переводе долга.

Преимущества договора перевода долга

  • Покупатель, по сути, получает товары в долг, и нет необходимости накапливать средства для приобретения товара или оплаты полученного, а также привлекать заемные средства (кредит).
  • При увеличении размера разовой поставки товаров (работ, услуг) появляется возможность экономить средства на транспортировку в расчете на одну единицу и прочие расходы.
  • Возможность планирования деятельности не зависит от финансовых ресурсов.
  • В случае если предприятие имеет задолженность перед бюджетом, а контрагенты — перед ним, оно может осуществлять свою деятельность, так как будут осуществляться платежи друг за друга.
  • Нет такого количества спорных ситуаций, как по договорам уступки права требования (факторинг по НДС), договорам поручительства (отсутствуют ограничения по шести месяцам и году), векселям (лицензирование).

Недостатки договора перевода долга

  • Нежелательно заключать договор перевода долга по задолженности, возникшей по договору возвратной финпомощи от неплательщика налога на прибыль, поскольку при переводе данной задолженности возникнет спорная ситуация по формированию валовых расходов.
  • Данный вид договора не подходит к некоторым операциям, в которых одним из участников выступает нерезидент.
  • Могут возникать спорные вопросы при проверке контролирующих органов по налогообложению данных операций.

Документы, которые желательно иметь при заключении договора перевода долга